2013年注冊會計師考試將于9月28日、10月19.20日開考，根據最新注冊會計師考試大綱特別整理了注冊會計師考試考試科目《審計》輔導資料，以備迎接2013年注冊會計師考試。

第五章 審計目標

審計目標包括財務報表審計總體目標與具體目標兩個層次

注冊會計師財務報表審計的總體目標包括以下兩個方面：

1.對財務報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證，使得注冊會計師能夠對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制發表審計意見;

2.按照審計準則的規定，根據審計結果對財務報表出具審計報告，并與管理層和治理層溝通。

注冊會計師的責任(82)

1.按照審計準則的規定對財務報表進行審計并發表審計意見是注冊會計師的責任。

2.注冊會計師應當遵守相關職業道德要求，按照審計準則的規定計劃和實施審計工作，獲取充分、適當的審計證據，并根據獲取的審計證據得出合理的審計結論，發表恰當的審計意見，并通過簽署審計報告確認其責任。

3.財務報表審計不能減輕被審計單位管理層和治理層的責任。

4.管理層和治理層理應對編制財務報表承擔完全責任

(1)財務報表編制和財務報表審計是財務信息生成鏈條上的不同環節，兩者各司其職;

(2)法律法規要求管理層和治理層對編制財務報表承擔責任，有利于從源頭上保證財務信息質量;

(3)在某些方面，注冊會計師與管理層和治理層之間可能存在信息不對稱，管理層和治理層作為內部人員，對企業的情況更為了解，更能作出適合企業特點的會計處理決策和判斷，因此，管理層和治理層理應對編制財務報表承擔完全責任;

(4)盡管在審計過程中，注冊會計師可能向管理層和治理層提出調整建議，甚至在不違反獨立性的前提下為管理層編制財務報表提供協助，但管理層仍然對編制財務報表承擔責任，并通過簽署財務報表確認這一責任。

5.注冊會計師不能減輕管理層和治理層對財務報表的責任

如果財務報表存在重大錯報，而注冊會計師通過審計沒有能夠發現，也不能因為財務報表已經注冊會計師審計這一事實而減輕管理層和治理層對財務報表的責任。

財務報表是在治理層監督下由管理層直接負責編制的，管理層對財務報表的編制負直接責任，治理層對財務報表編制過程承擔監督責任。

執行審計工作的基本要求(83)

根據《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》(簡稱為CSA第1101號，后同)，注冊會計師執行審計工作的基本要求包括以下六個方面：

1.遵守相關的職業道德要求(教材第三、四章已經介紹，此處無需展開);

2.職業懷疑;

3.職業判斷;

4.審計證據和審計風險;

5.審計的固有限制;

6.按照審計準則執行審計工作。

五、職業懷疑(83)

.職業懷疑定義

職業懷疑是指注冊會計師執行審計業務的一種態度，包括采取質疑的思維方式，對可能表明由于錯誤或舞弊導致錯報的跡象保持警覺，以及對審計證據進行審慎評價。

.保持職業懷疑的基本要求

在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑，認識到可能存在導致財務報表發生重大錯報的情形，并且需要將保持職業懷疑貫穿在整個審計過程中。

.職業懷疑要求對下列情形保持警覺(重點掌握)

(1)存在相互矛盾的審計證據;

(2)引起對作為審計證據的文件記錄和對詢問的答復的可靠性產生懷疑的信息;

(3)表明可能存在舞弊的情況;

(4)表明需要實施除審計準則規定外的其他審計程序的情形。

.保持職業懷疑可以降低下列風險

(1)忽視異常的情形;

(2)當從審計觀察中得出審計結論時過度推而廣之;

(3)在確定審計程序的性質、時間安排和范圍以及評價審計結果時使用不恰當的假設。

職業判斷的應用領域(重點掌握)

(1)確定重要性和評估審計風險;

(2)為滿足審計準則的要求和收集審計證據的需要，確定所需實施的審計程序的性質、時間安排和范圍;

(3)為實現審計準則規定的目標和注冊會計師的總體目標，評價是否已獲取充分、適當的審計證據以及是否還需執行更多的工作;

(4)評價管理層在應用適用的財務報告編制基礎時作出的判斷;

(5)根據已獲取的審計證據得出結論，如評估管理層在編制財務報表時作出的估計的合理性。

根據CSA第1221號第七條：在計劃審計工作時，注冊會計師需要對認為重大的錯報金額作出判斷。

作出的判斷為下列方面提供了基礎：

(一)確定風險評估程序的性質、時間安排和范圍;

(二)識別和評估重大錯報風險;

(三)確定進一步審計程序的性質、時間安排和范圍。

審計的固有限制導致注冊會計師不能絕對保證

1.注冊會計師既不可能也沒有必要將審計風險降至零;

2.注冊會計師不能對財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取絕對保證;

3.由于審計存在固有限制，導致注冊會計師據以得出結論和形成審計意見的大多數審計證據是說服性而非結論性的;

4.審計的固有限制并不能作為注冊會計師滿足于說服力不足的審計證據的理由。

審計的固有限制影響因素

序號	影響因素	具體內容或舉例
1	財務報告 的性質	（1）管理層編制財務報表，需要根據被審計單位的事實和情況運用適用的財務報告編制基礎的規定，在這一過程中需要作出判斷； （2）許多財務報表項目涉及主觀決策、評估或一定程度的不確定性，并且可能存在一系列可接受的解釋或判斷； （3）某些財務報表項目的金額本身就存在一定的變動幅度，這種變動幅度不能通過實施追加的審計程序來消除，因此，審計準則要求注冊會計師特別考慮在適用的財務報告編制基礎下會計估計是否合理，相關披露是否充分，會計實務的質量是否良好。
2	審計程序 的性質	（1）管理層或其他人員可能有意或無意地不提供與財務報表編制相關的或注冊會計師要求的全部信息； （2）舞弊可能涉及精心策劃和蓄意實施以進行隱瞞； （3）審計不是對涉嫌違法行為的官方調查。
3	在合理的時間內以合理的成本完成審計需要	（1）計劃審計工作，以使審計工作以有效的方式得到執行； （2）將審計資源投向最可能存在重大錯報風險的領域，并相應地在其他領域減少審計資源； （3）運用測試和其他方法檢查總體中存在的錯報。
4	影響審計固有限制的其他事項（某些認定或審計事項）	（1）舞弊，特別是涉及高級管理人員的舞弊或串通舞弊； （2）關聯方關系和交易的存在和完整性； （3）違反法律法規行為的發生； （4）可能導致被審計單位無法持續經營的未來事項或情況。

認定的含義(重點理解并掌握)

認定是指管理層在財務報表中作出的明確或隱含的表達，注冊會計師將其(明確或隱含的表達)用于考慮可能發生的不同類型的潛在錯報。

【相關鏈接】

根據CSA第1211號第三條：認定是指管理層在財務報表中作出的明確或隱含的表達，注冊會計師將其用于考慮可能發生的不同類型的潛在錯報。

管理層的責任是保證財務報表公允反映被審計單位的財務狀況和經營情況。當管理層做出書面聲明表明財務報表已按照適用的財務報告編制基礎則進行編制，在所有重大方面作出公允反映時，就意味著管理層對財務報表各組成要素的確認、計量、列報以及相關的披露作出了認定。

以存貨為例說明認定的明確表達或隱含表達

管理層在資產負債表中列示存貨項目及其金額的認定有以下四種含義：

①財務報表日所記錄的存貨是存在的;

②存貨以恰當的金額包括在財務報表中，與之相關的計價和分攤調整已恰當記錄;

③所有應當記錄的存貨均已記錄;

④記錄的存貨均由被審計單位擁有。

其中，①和②是明確的表述，③和④是隱含的表述。

【例題3·多選題】以下以存貨為例說明的對認定的理解中，恰當的有( )。

A.財務報表日所記錄的存貨是存在的，表明賬面記錄沒有多記，并且如果以賬面記錄為起點能夠追蹤到對應的實物

B.存貨以恰當的金額包括在財務報表中，與之相關的計價調整已恰當記錄，表明存貨在資產負債表的金額是正確的，并且已經對存貨進行了期末減值估計

C.所有應當記錄的存貨均已記錄，表明實際存在的并且所有權屬于被審計單位的存貨資產無一遺漏的已經記錄在資產負債表中，沒有漏記一筆存貨資產

D.記錄的存貨均由被審計單位擁有，表明資產負債表中記錄的存貨資產均存放于被審計單位

【答案】ABC

【解析】選項D不恰當，“記錄的存貨均由被審計單位擁有”是管理層從存貨資產的“權屬”上的概念，不是從存貨資產存放地點來說的，比如說完成采購手續的在途原材料，委托代銷的產成品等存貨在財務報表日沒有在被審計單位“倉儲”中，但從存貨資產“權屬”上界定，這些存貨仍然屬于被審計單位擁有。

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（責任編輯：wrr）