《審計》是注冊會計師考試科目之一，為了幫助考生更加系統地復習備考，小編特整理了注冊會計師考試《審計》講義，希望能給您的備考帶來一定的幫助，順利通過考試!

第二節　鑒證業務基本準則

一、鑒證業務的定義、要素和目標

(一)鑒證業務的定義

鑒證業務----指注冊會計師對鑒證對象信息提出結論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息信任程度的業務。

其中：

鑒證業務----指注冊會計師對鑒證對象信息(財務報表)提出結論，以增強除責任方(管理者)之外的預期使用者(股東等)對鑒證對象信息信任程度的業務。

鑒證對象：如財務狀況、經營成果和現金流量。

鑒證對象信息：將鑒證對象進行確認、計量和列報而形成的財務報表。

(見教材P586審計報告)

(三)基于責任方認定的業務和直接報告業務

1.基于責任方認定的業務

在基于責任方認定的業務中，責任方對鑒證對象進行評價或計量，鑒證對象信息以責任方認定的形式為預期使用者獲取。

認定----教材P142

關注：

第一，責任方應對鑒證對象進行評價和計量，生成鑒證對象信息;

第二，預期使用者可以獲取鑒證對象信息。

2.直接報告業務

注冊會計師直接對鑒證對象進行評價或計量，或者從責任方獲取對鑒證對象評價或計量的認定，而該認定無法為預期使用者獲取，預期使用者只能通過閱讀鑒證報告獲取鑒證對象信息。

3.基于責任方認定的業務和直接報告業務的區別

基于責任方認定的業務和直接報告業務的區別主要表現在以下四個方面：

(1)預期使用者獲取鑒證對象信息的方式不同。

(2)注冊會計師提出結論的對象不同。

在基于責任方認定的業務中，注冊會計師提出結論的對象可能是責任方認定，也可能是鑒證對象。此類業務的邏輯順序是：

首先，責任方按照標準對鑒證對象進行評價和計量，形成責任方認定，注冊會計師獲取該認定;

然后，注冊會計師根據適當的標準對鑒證對象再次進行評價和計量，并將結果與責任方認定進行比較;

最后，注冊會計師針對責任方認定提出鑒證結論，或直接針對鑒證對象提出結論。

在直接報告業務中，無論責任方認定是否存在、注冊會計師能否獲取該認定，注冊會計師在鑒證報告中都將直接對鑒證對象提出結論。

(3)責任方的責任不同。

在基于責任方認定的業務中，責任方應當對鑒證對象信息負責。責任方可能同時也要對鑒證對象負責。

在直接報告業務中，無論注冊會計師是否獲取了責任方認定，鑒證報告中都不體現責任方的認定，責任方僅需要對鑒證對象負責。

(4)鑒證報告的內容和格式不同。

在基于責任方認定的業務中，鑒證報告的引言段通常會提供責任方認定的相關信息，進而說明其所執行的鑒證程序并提出鑒證結論。

在直接報告業務中，注冊會計師直接說明鑒證對象、執行的鑒證程序并提出鑒證結論。

【例題2·單選題】(2010年)

A注冊會計師接受委托，對甲公司提供鑒證服務。A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業判斷。

在確定鑒定業務是基于責任方認定的業務還是直接報告業務時，A注冊會計師應當考慮的因素是(　)。

A.提供的保證程度是合理保證還是有限保證

B.鑒證對象信息是否以責任方認定的形式為預期使用者獲取

C.提出結論的方式是積極方式還是消極方式

D.提出鑒證報告的形式是書面報告還是口頭報告

『正確答案』B

『答案解析』區分基于責任方認定的業務和直接報告業務，要看鑒證對象信息是否以責任方認定的形式為報告預期使用者獲取。在基于責任方認定的業務中，鑒證對象信息以責任方認定的形式為預期使用者獲取;在直接報告業務中，不存在責任方認定，或該認定無法為預期使用者獲取。

(四)鑒證業務的目標----合理保證、有限保證

合理保證的鑒證業務的目標----注冊會計師將鑒證業務風險降至該業務環境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結論的基礎。

有限保證的鑒證業務的目標----注冊會計師將鑒證業務風險降至該業務環境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結論的基礎。

二、業務承接

(一)業務承接的條件

第一，初步了解業務環境----獲取管理層誠信

第二，符合獨立性和專業勝任能力等相關職業道德規范的要求

第三，鑒證業務的所有特征：

1.鑒證對象適當;

2.使用的標準適當且預期使用者能夠獲取該標準;

3.注冊會計師能夠獲取充分、適當的證據以支持其結論;

4.注冊會計師的結論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保證程度相適應;

5.該業務具有合理的目的。

【例題3·單選題】(2010年)

A注冊會計師接受委托，對甲公司提供鑒證服務。A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業判斷。

在確定鑒證業務是否符合承接條件時，A注冊會計師應當考慮的業務特征是(　)。

A.使用的標準是否適當且預期使用者能夠獲得該標準

B.注冊會計師是否能夠識別使用鑒證報告的所有組織和人員

C.鑒證業務是否可以變更為非鑒證業務

D.鑒證業務是否可以由合理保證的鑒證業務變更為有限保證的鑒證業務

『正確答案』A

『答案解析』在確定鑒證業務是否符合承接條件時，需要考慮5個方面的特征，本題考核的是第2個特征。

關注：

當擬承接的業務不具備上述鑒證業務的所有特征，不能將其作為鑒證業務予以承接時，注冊會計師可以提請委托人將其作為非鑒證業務。

(二)標準不適當的處理

1.委托人能夠確認鑒證對象的某個方面適用于所采用的標準，注冊會計師可以針對該方面執行鑒證業務，但在鑒證報告中應當說明該報告的內容并非針對鑒證對象整體。

例如：

鑒證對象是企業運營情況(包括企業的內部控制)，對運營情況的評價缺乏相關的標準，但可以確信的是，評價企業內部控制情況可以以權威的內部控制規范作為標準。

2.能夠選擇或設計適用于鑒證對象的其他標準。

(三)已承接鑒證業務的變更(結合教材P151)

對已承接的鑒證業務，如果沒有合理理由，注冊會計師不應將該項業務變更為非鑒證業務，或將合理保證的鑒證業務變更為有限保證的鑒證業務。

變更原因：

1.業務環境變化影響到預期使用者的需求;

2.預期使用者對該項業務的性質存在誤解;

3.業務范圍存在限制。

上述第1點和第2點原因通常被認為是變更業務的合理理由。

當業務環境變化影響到預期使用者的需求，或預期使用者對該項業務的性質存在誤解時，注冊會計師可以應委托人的要求，考慮同意變更該項業務。

關注：

如果注冊會計師不同意變更業務，委托人又不同意繼續執行原鑒證業務，注冊會計師應當考慮解除業務約定。

如果發生變更，注冊會計師不應忽視變更前獲取的證據。

【例題4·單選題】(2008年)

A注冊會計師負責對甲公司編制的下屬子公司K公司20×8年度財務報表進行審閱。在承接和執行業務時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業判斷。

如果在承接業務后出現下列情形，A注冊會計師不得變更業務類型的是(　)。

A.甲公司計劃將K公司改制上市，要求將該項業務變更為財務報表審計業務

B.甲公司對該項業務的性質存在誤解，要求將該項業務變更為代編簡要財務報表業務

C.審閱發現K公司報表存在重大錯報，K公司要求將該項業務變更為對財務信息執行商定程序業務

D.審閱發現K公司財務報表存在因舞弊導致的重大錯誤，甲公司要求將該項業務變更為財務報表審計業務，以查清可能存在的其他舞弊行為

『正確答案』C

『答案解析』鑒證業務的變更有三種原因：業務環境變化影響到預期使用者的需求;預期使用者對該項業務的性質存在誤解;業務范圍存在限制。其中第3個屬于不合理的理由，選項C屬于是不恰當的變更理由，注冊會計師不能夠同意變更。

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