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資產評估師考試財務會計考點精講(88)

三、前期差錯更正

(一)前期差錯概述

前期差錯，是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報：

1.編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息。

2.前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。

前期差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產生的影響以及存貨、固定資產盤盈等。

【提示】對于存貨盤盈，是計入待處理財產損益，最終結轉到當期損益;對于固定資產盤盈，是計入“以前年度損益調整”。

(二)前期差錯更正的會計處理

1.企業發現前期差錯時，應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數不切實可行的除外;

追溯重述法，是指在發現前期差錯時，視同該項前期差錯從未發生過，從而對財務報表的相關項目進行更正的方法。企業應當在重要的前期差錯發現當期的財務報表中，調整前期比較數據。

【提示】聯系“以前年度損益調整”科目的核算

企業應設置“以前年度損益調整”科目核算企業本年度發現的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項以及本年度發生的調整以前年度損益的事項。

(1)企業調整增加以前年度利潤或減少以前年度虧損，借記有關科目，貸記“以前年度損益調整”科目;調整減少以前年度利潤或增加以前年度虧損，借記“以前年度損益調整”科目，貸記有關科目。

(2)由于以前年度損益調整增加的所得稅費用，借記“以前年度損益調整”科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”科目或“遞延所得稅資產”科目或“遞延所得稅負債”科目;由于以前年度損益調整減少的所得稅費用，借記“應交稅費——應交所得稅”科目或“遞延所得稅資產”科目或“遞延所得稅負債”科目，貸記“以前年度損益調整”科目。

(3)經上述調整后，應將“以前年度損益調整”科目的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。

2.確定前期差錯累積影響數不切實可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調整留存收益的期初余額，財務報表其他相關項目的期初余額也應當一并調整，也可以采用未來適用法。

需要注意的是，對于年度資產負債表日至財務報告批準報出日之間發現的報告年度的會計差錯，應按照資產負債表日后事項準則的規定進行處理。

【提示】本題教材處理錯誤，請按筆記中內容掌握。

【例10—9】20×8年12月31日，丁股份有限公司發現20×7年漏記了一項固定資產的折舊費用150 000元，但在所得稅申報表中扣除了該項折舊。假設丁公司20×7年適用的所得稅稅率為25%，采用會計方法計提的折舊額與按照稅法規定計提的折舊額相同。除該事項外，無其他納稅調整事項。該公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。

根據上述資料，丁股份有限公司應進行如下會計處理：

『正確答案』

(1)會計差錯的分析：

【提示】會計中未計提該折舊，但報稅時已經扣除了該折舊，因此導致固定資產的賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異150 000元，按照稅率應當確認遞延所得稅負債37 500元。

20×7年少計折舊費用150 000元，確認遞延所得稅負債37 500元，多計所得稅費用37 500元，多計凈利潤112 500元，多提法定盈余公積l1 250元。

(2)賬務處理：

①補提折舊：

借：以前年度損益調整 l50 000

貸：累計折舊 l50 000

調整原確認的遞延所得稅負債

借：遞延所得稅負債 　37 500

貸：以前年度損益調整 37 500

②將“以前年度損益調整”科目的余額轉入利潤分配：

借：利潤分配——未分配利潤 　112 500

貸：以前年度損益調整 l12 500

③調整利潤分配有關數字：

借：盈余公積 　11 250

貸：利潤分配——未分配利潤 11 250

(3)報表調整(略)。

3.對于不重要的前期差錯，企業不需要調整會計報表相關項目的期初數，但應調整發現當期與前期相同的相關項目。

(三)前期差錯更正的信息披露

企業應當在附注中披露與前期差錯更正有關的下列信息：

1.前期差錯的性質。

2.各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和更正金額。

3.無法進行追溯重述的，說明該事實和原因以及對前期差錯開始進行更正的時點、具體更正情況。

【例題·單選題】(2007年)期末，企業對賬時發現上年度的非重要會計差錯。對此差錯應采用的會計處理方法是( )。

A.追溯調整法 　B.未來適用法

C.追溯重述法 　D.調整當期的相關項目

『正確答案』D

『答案解析』對于不重要的前期差錯，企業不需要調整會計報表相關項目的期初數，但應調整發現當期與前期相同的相關項目。

【例題·單選題】(2009年)某企業2008年高估了期末存貨成本1 000萬元。該會計差錯對2008年營業成本和凈利潤的影響是( )。

A.高估營業成本，低估凈利潤

B.高估營業成本，高估凈利潤

C.低估營業成本，低估凈利潤

D.低估營業成本，高估凈利潤

『正確答案』D

『答案解析』高估期末存貨的成本，會導致當期的銷售成本低估。低估了銷售成本，收入不變的情況下，會高估企業當期的凈利潤，因此選項D正確。

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（責任編輯：中大編輯）

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