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三、存貨可變現凈值的確定

(一)企業確定存貨可變現凈值時應考慮的因素

1.應當以取得的確鑿證據為基礎;

2.持有存貨的目的;一般來講，企業持有存貨的目的，一是持有以備出售，如商品、產成品;二是將在生產過程或提供勞務過程中耗用，如材料等。

3.資產負債表日后事項等的影響。在確定資產負債表日存貨的可變現凈值時，應當以資產負債表日取得的最可靠證據估計的售價為基礎并考慮持有存貨的目的，資產負債表日至財務報告批準報出日之間存貨售價發生波動的，如有證據表明其對資產負債表日存貨已經存在的情況提供了新的或進一步的證據，應當作為調整事項進行處理;否則，應作為非調整事項。(2011年變化內容)

(二)不同存貨可變現凈值的確定☆

1.產成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現凈值應當為在正常生產經營過程中，該存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關稅費等后的金額。(銷售為目的)

可變現凈值=估計售價-估計的銷售費用和相關稅金

【例題·單選題】某企業的原材料按計劃成本計價，年末“原材料——甲材料”賬戶借方余額500萬元，“材料成本差異——甲材料”賬戶貸方余額10萬元。年末對該種原材料(直接對外銷售)進行減值測試，預計售價(不含增值稅額)為470萬元，預計銷售費用等為20萬元。假定該種原材料前期未計提跌價準備，且不考慮其他因素的影響，該種原材料應計提的存貨跌價準備為()萬元。(2009年)

A.20

B.30

C.40

D.50

『正確答案』C

『答案解析』該種原材料由于是直接對外銷售，因此其可變現凈值為470-20=450(萬元)，其實際成本為500-10=490(萬元)，應當計提的跌價準備為490-450=40(萬元)

2.需要經過加工的材料存貨(生產耗用為目的)

如原材料、在產品、委托加工物資等，由于持有該材料的目的是用于生產產品，而不是出售，該材料存貨的價值將體現在用其生產的產成品上。

(1)如果用其生產的產成品的可變現凈值預計高于成本，該材料應當按照成本計量。

【例3—8】20×1年12月31日，甲公司庫存原材料——A材料的賬面價值(成本)為3 000 000元，市場購買價格總額為2 800 000元。假設不發生其他購買費用;用A材料生產的產成品——W1型機器的可變現凈值高于成本。

要求：根據上述資料確定20×1年12月31日A材料的價值。

本例中，A材料的賬面價值(成本)雖然高于其市場價格，但由予用其生產的產成品—一W1型機器的可變現凈值高于成本，即用該原材料生產的最終產品此時并沒有發生價值減損，因此，A材料仍應按成本計量，即仍應按3 000 000元列示在20×1年12月31日的資產負債表的存貨項目中。

【例題·單選題】企業某種原材料的賬面成本為50萬元，市場價格為45萬元。該原材料全部用于產品生產，生產出產成品的銷售價格總額為100萬元：生產過程中需要發生的職工薪酬總額為20萬元，制造費用總額為20萬元。假定該原材料以前未計提存貨跌價準備，且不考慮其他因素，企業應為該原材料計提的存貨跌價準備為( )萬元。(2008年)

A.0

B.5

C.10

D.15

『正確答案』A

『答案解析』需要經過加工的材料存貨，用其生產的產品的可變現凈值高于成本的，該材料仍然應當按照成本計量;材料價格的下降表明產成品的可變現凈值低于成本的，該材料應當按照可變現凈值計量。本題產品的成本=50+20+20=90(萬元)，產品的可變現凈值=100(萬元)，產品的可變現凈值高于成本，則材料仍按照成本計量。所以應計提的存貨跌價準備的金額是0。選項A正確。

(2)如果材料價格的下降等原因表明產成品的可變現凈值低于成本，則該材料應按可變現凈值計量。其可變現凈值為在正常生產經營過程中，以該材料所生產的產成品的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額確定。

可變現凈值=產品估計售價-至完工估計將要發生的成本-銷售產品估計的銷售費用和相關稅金

【例3—9】20×1年12月31日，甲公司庫存原材料——B材料的賬面價值(成本)為120 000元，市場購買價格總額為100 000元。假設不發生其他購買費用;由于B材料市場銷售價格下降，市場上用B材料生產的W2型機器的市場銷售價格也發生了相應下降，其市場銷售價格總額由300 000元降為250 000元，但生產成本仍為280 000元。將B材料加工成W2型機器尚需投入160 000元，估計銷售費用及稅金為10 000元。

要求：根據上述資料確定20×1年12月31日B材料的價值。

(1)計算用該原材料所生產的產成品的可變現凈值：

W2型機器的可變現凈值=W2型機器估計售價一估計銷售費用及稅金=250 000—10 000=240 000(元)

(2)將用該原材料所生產的產成品的可變現凈值與其成本進行比較：

W2型機器的可變現凈值240 000元小于其成本280 000元，即B材料價格的下降和W2型機器銷售價格的下降表明W2型機器的可變現凈值低于其成本，因此，B材料應按可變現凈值計量。

(3)計算該材料的可變現凈值，并確定其期末價值：

B材料的可變現凈值=W2型機器估計售價一將B材料加工成W2型機器尚需投入的成本一估計銷售費用及稅金=250 000—160 000—10 000=80 000(元)

B材料的可變現凈值80 000元小于其成本120 000元，因此，B材料的期末價值應為其可變現凈值80 000元。

3.為執行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現凈值通常應當以產成品或商品的合同價格而不是以估計售價，減去估計的銷售費用和相關稅費等后的金額確定。(生產耗用為目的)

(1)如果企業與購買方簽訂了銷售合同(或勞務合同，下同)，并且銷售合同訂購的數量大于或等于企業持有存貨的數量，在這種情況下，在確定與該項銷售合同直接相關存貨的可變現凈值時，應當以銷售合同價格作為其可變現凈值的計算基礎。

(2)如果企業持有存貨的數量多于銷售合同訂購數量，則超出該銷售合同訂購的數量的存貨，應以一般銷售價格作為可變現凈值的計算基礎。

【例3一10】甲公司20×1年12月31日庫存A型設備12臺，賬面價值(成本)為510 000元。20×1年11月15日甲公司與乙公司簽訂的銷售合同約定，20×2年1月20日，甲公司應按每臺500 000元的價格向乙公司提供A型設備10臺。根據甲公司銷售部門提供的資料，甲公司向其長期客戶——乙公司銷售A型設備的平均運雜費等銷售費用為3 000元/臺;向其他客戶銷售A型設備的平均運雜費等銷售費用為2 500元/臺。20×1年12月31日A型設備的市場銷售價格為520 000元/臺。

要求：假定不考慮相關稅費，根據上述資料確定甲公司A型設備的可變現凈值。

根據上述資料，能夠證明A型設備的可變現凈值的確鑿證據有：(1)甲公司與乙公司簽訂的銷售合同。(2)市場銷售價格資料。(3)賬簿記錄。(4)甲公司銷售部門提供的有關銷售費用的資料。

根據甲公司與乙公司簽訂的銷售合同，對于銷售合同約定的10臺A型設備的可變現凈值應以銷售臺同約定的價格為基礎確定：

10臺A型設備的可變現凈值=A型設備的合同價格一估計銷售費用=500 000×10—3 000×10=4 970 000(元)

由于A型設備的庫存數量大于銷售合同約定的數量，因此超出部分(2臺)的A型設備的可變現凈值應以一般銷售價格為基礎確定，其可變現凈值為：520 000×2-2 500×2=1 035 000(元)。

【例題·單選題】下列關于存貨可變現凈值的確定方法中，錯誤的是()。(2007年)

A.用于生產的原材料，其可變現凈值為在正常經營過程中材料的估計售價減去至完工估計將要發生的成本、銷售費用和相關稅費后的金額

B.用于出售的商品，其可變現凈值為估計售價減去估計銷售費用和相關稅費后的金額

C.為執行銷售合同而持有的商品，其可變現凈值應以合同價格為基礎計算

D.企業持有庫存商品的數量大于銷售合同訂購數量，超出部分的可變現凈值應以其一般市場銷售價格為基礎計算

『正確答案』A

『答案解析』用于生產的原材料，該材料存貨的價值將體現在用其生產的產成品上，因此其可變現凈值的衡量是以生產的產品為衡量標準的。因此其可變現凈值為在正常生產經營過程中，以該材料所生產的產成品的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額確定。

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