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1Z1102042所得稅費(fèi)用的確認(rèn)

一、所得稅的概念

所得稅是指企業(yè)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得按規(guī)定交納的稅金，是根據(jù)應(yīng)納稅所得額計(jì)算的，包括企業(yè)以應(yīng)納稅所得額為基礎(chǔ)的各種境內(nèi)和境外稅額。應(yīng)納稅所得額是企業(yè)年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目后的余額。

二、所得稅的計(jì)稅基礎(chǔ)

企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)稅法規(guī)定，為計(jì)算應(yīng)交所得稅所確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，分為資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。

（一）所得稅會(huì)計(jì)的程序

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--所得稅》原則，企業(yè)的所得稅核算應(yīng)遵循下列程序：

1．按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，確定資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值；

2．按照適用的稅收法規(guī)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)；

3．比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，確定期末遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的余額；

4．根據(jù)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的余額變動(dòng)，確定調(diào)增或調(diào)減遞延所得稅費(fèi)用以及遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額；

5．確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

在這個(gè)程序中，資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定是其關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

（二）資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間計(jì)稅時(shí)，按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。

資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項(xiàng)資產(chǎn)支付的成本在未來期間準(zhǔn)予稅前扣除。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的余額。如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)在某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指其成本扣除按照稅法規(guī)定已在以前期間稅前扣除的累計(jì)折舊額或累計(jì)攤銷額后的金額。

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)一取得成本一以前期間已稅前扣除的金額

[例1Z102042-1]某建筑業(yè)企業(yè)購(gòu)人一批原材料，入賬成本為80萬元，按稅法規(guī)定可以在稅前列支。如果將來售出獲得92萬元，其中80萬元是不需要繳納所得稅的。假定資產(chǎn)負(fù)債表日該批原材料的賬面價(jià)值仍為80萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)也就是其賬面價(jià)值80萬元。

[例1Z102042-2]某建筑業(yè)企業(yè)2008年12月購(gòu)人一臺(tái)設(shè)備32萬元，預(yù)計(jì)使用8年，無殘值，采用直線法計(jì)提折舊。假定稅法規(guī)定折舊年限10年，折舊方法及凈殘值與會(huì)計(jì)處理一致。2010年12月31日該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為32-4×2=24萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為32-3.2×2-25.6萬元，賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的差額1.6萬元，在未來期間會(huì)減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。

（三）負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值一未來期間可稅前扣除的金額

負(fù)債的確認(rèn)和清償一般不影響所得稅的計(jì)算，如企業(yè)的短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會(huì)影響企業(yè)的損益和應(yīng)納稅所得額，未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額為零，即計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。但是，某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)影響企業(yè)的損益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額。

舉例說明部分負(fù)債項(xiàng)目計(jì)稅基礎(chǔ)的確定：

[例1Z102042-3]某建筑業(yè)企業(yè)于2008年12月5日收到客戶預(yù)付款200萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收賬款核算。假定按照稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。2008年12月31日該項(xiàng)預(yù)收賬款賬面價(jià)值為200萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為200-200 =0。其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生的差額200萬元，在以后年度按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入時(shí)，不再計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

[例1Z102042-4]某建筑業(yè)企業(yè)于2008年12月計(jì)人成本費(fèi)用的工資350萬元，到12月31日尚未支付，假定按照稅法規(guī)定可于稅前扣除的合理部分300萬元。年末按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本的費(fèi)用超過稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的50萬元。應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，并且在以后期間不能再稅前扣除。2008年12月31日該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬的賬面價(jià)值為350萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為350-0=350萬元，賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)相同，不形成暫時(shí)生差異。

（四）暫時(shí)性差異

暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。暫時(shí)性差異按照其對(duì)未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。

1．應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異，該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)，會(huì)增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額。

某項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，或者某項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，將產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的當(dāng)期，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。

(1)資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，該項(xiàng)資產(chǎn)未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

[例1Z102042-5]某建筑業(yè)企業(yè)于2009年12月購(gòu)人一固定資產(chǎn)50萬元，預(yù)計(jì)使用年限10年，無殘值，會(huì)計(jì)采用直線法計(jì)提折舊。假定稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，凈殘值為零。則2010年末該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為50-5=45萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為50-50×20%=40萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異45-40=5萬元。

(2)當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值低于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，意味著該項(xiàng)負(fù)債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負(fù)數(shù)，即應(yīng)在未來期間應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上調(diào)增，增加未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

2．可抵扣暫時(shí)性差異

可抵扣暫時(shí)性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，減少未來期間的應(yīng)交所得稅。

某項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，或者某項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，將產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。在可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的當(dāng)期，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

(1)資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，該資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益少，按稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，其賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，企業(yè)在未來期間可能減少應(yīng)納稅所得額并減少應(yīng)交所得稅，形成可抵扣暫時(shí)性差異。

[例1Z102042-6]某建筑業(yè)企業(yè)2009年12月31日應(yīng)收賬款面余額為200萬元，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備50萬元。假定稅法規(guī)定允許按5％計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的部分稅前扣除。則該應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為200-50=150萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為200×(1-5％)=199萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異199-150=49萬元。

(2)當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值超過其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，意味著未來期間按照稅法規(guī)定與該項(xiàng)負(fù)債相關(guān)的全部或部分支出，可以從未來應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中扣除，減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。

[例1Z102042-7]某建筑業(yè)企業(yè)2009年12月31日因計(jì)提一項(xiàng)工程質(zhì)量保修金確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債100萬元，假定稅法規(guī)定與產(chǎn)品相關(guān)的費(fèi)用支出只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才能稅前扣除。則該預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值為100萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為100 -100=0，可抵扣暫時(shí)差異為100萬元。

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