第三節 資產組的認定及減值的處理

一、資產組的認定

(一)資產組的概念

資產組，是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組產生的現金流入。資產組應當由創造現金流入相關的資產構成。

(二)認定資產組應當考慮的因素

1.資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。

【教材例8—5】丙礦業公司擁有一個煤礦,與煤礦的生產和運輸相配套,建有一條專用鐵路線。該鐵路線除非報廢出售,其在持續使用中,難以脫離煤礦相關的其他資產而產生單獨的現金流入,因此,企業難以對專用鐵路的可收回金額進行單獨估計,專用鐵路和煤礦其他相關 資產必須結合在一起,成為一個資產組,以估計該資產組的可收回金額。

企業在認定資產組時,如果幾項資產的組合生產的產品(或者其他產出)存在活躍市場,即使部分或者所有這些產品(或者其他產出)均供內部使用,也表明這幾項資產的組合能夠獨立創造現金流入,在符合其他相關條件的情況下,應當將這些資產的組合認定為資產組。

【教材例8—6】丁公司擁有A、B、C三家工廠，以生產某單一產品。A、B、C三家工廠分別位于三個不同的國家,三個國家又位于三個不同的洲。工廠A生產一種組件,由工廠B或者C進行組裝,最終產品由B或者C銷往世界各地,工廠B的產品可以在本地銷售,也可以在C所在洲銷售(如果將產品從工廠B運到工廠C所在洲更加方便的話)。工廠B和C的生產能力合在一起尚有剩余,沒有被完全利用。工廠B和C生產能力的利用程度依賴于丁公司對于所銷售產品在兩地之間的分配。以下分別認定與A、B、C有關的資產組。

(1)如果工廠A生產的產品(即組件)存在活躍市場,則工廠A很可能可以認定為一個單獨的資產組。

對于工廠B和C而言,即使組裝的產品存在活躍市場,工廠B和C的現金流入依賴于產品在兩地之間的分配。工廠B和C的未來現金流入不可能單獨地確定。但是，工廠B和C組合在一起是可以認定的、可產生基本上獨立于其他資產或者資產組的現金流入的資產組合。因此工廠B和C應當認定為一個資產組。

(2)如果工廠A生產的產品(即組件)不存在活躍市場

只有工廠A、B、C組合在一起(即將丁公司作為一個整體)才很可能是一個可以認定的、能夠基本上獨立產生現金流入的最小的資產組合,從而將工廠A、B、C的組合認定為一個資產組。

(三)資產組認定后不得隨意變更

資產組一經確定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。

二、資產組可收回金額和賬面價值的確定

資產組的可收回金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

資產組的賬面價值應當包括可直接歸屬于資產組與可以合理和一致地分攤至資產組的資產賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確定資產組可收回金額的除外。這是因為在預計資產組的可收回金額時，既不包括與該資產組的資產無關的現金流量，也不包括與已在財務報表中確認的負債有關的現金流量。

資產組處置時如要求購買者承擔一項負債(如環境恢復負債等)、該負債金額已經確認并計入相關資產賬面價值，而且企業只能取得包括上述資產和負債在內的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時，應當將已確認的負債金額從資產的賬面價值或預計未來現金流量的現值中扣除。

三、資產組減值測試

根據減值測試的結果，資產組(包括資產組組合)的可收回金額如低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

(一)首先抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值;

(二)然后根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。

以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產預計未來現金流量的現值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重繼續進行分攤。

四、總部資產減值測試

企業總部資產包括企業集團或其事業部的辦公樓、電子數據處理設備、研發中心等資產。總部資產的顯著特征是難以脫離其他資產或者資產組產生獨立的現金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產組。因此，總部資產通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產組或者資產組組合進行。資產組組合，是指由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。

在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發生減值的，企業應當計算確定該總部資產所歸屬的資產組或者資產組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據以判斷是否需要確認減值損失。

企業在對某一資產組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產組相關的總部資產，再根據相關總部資產能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產組分別下列情況處理：

(一)對于相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的部分，應當將該部分總部資產的賬面價值分攤至該資產組，再據以比較該資產組的賬面價值(包括已分攤的總部資產的賬面價值部分)和可收回金額，并按照前述有關資產組的減值損失處理順序和方法處理。

(二)對于相關總部資產難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的，應當按照下列步驟處理：

首先，在不考慮相關總部資產的情況下，估計和比較資產組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失處理順序和方法處理。

其次，認定由若干個資產組組成的最小的資產組組合，該資產組組合應當包括所測試的資產組與可以按照合理和一致的基礎將該總部資產的賬面價值分攤其上的部分。

最后，比較所認定的資產組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產的賬面價值部分)和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失的處理順序和方法處理。

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（責任編輯：xll）

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